From Russia with Love

Auteur: Mike Voets, Senior Tax Consultant, People Advisory Services bij EY (mike.voets@nl.ey.com) Het lagerhuis van het Russische parlement (&ldquo;Doema&rdquo;) heeft in mei 2021 eenzijdig besloten om het bestaande bilaterale belastingverdrag tussen Rusland en Nederland op te zeggen. Gelet op de opzegtermijn van ten minste 6 maanden zal het belastingverdrag tussen Rusland en Nederland per 1 januari 2022 worden be&euml;indigd. In dit artikel komen aan bod de mogelijke fiscale gevolgen van het opzeggen van het belastingverdrag voor werknemers (en hun werkgevers). Het verhaal achter het opzeggen van het belastingverdrag is waarschijnlijk niet zo spannend als de film waar de titel van dit artikel naar verwijst. Volgens staatssecretaris Vijlbrief hadden Nederlandse en Russische ambtenaren in januari 2020 overeenstemming weten te bereiken over aanpassingen in het bestaande belastingverdrag tussen Nederland en Rusland(1). Deze ambtenaren waren al sinds 2014 in onderhandeling. Echter enkele maanden na het afronden van de onderhandelingen werden er nieuwe eisen gesteld door Rusland op de punten die eerder al uitonderhandeld waren. De nieuwe Russische eisen zagen op het mogelijk maken van (hogere) bronbelastingen voor dividenden, rentes en royalties onder het belastingverdrag. De Nederlandse ambtenaren probeerden vervolgens nog te onderhandelen omdat de nieuwe Russische eisen onacceptabele gevolgen zou hebben voor het Nederlandse bedrijfsleven, maar tevergeefs. Gezien een compromis niet meer mogelijk bleek te zijn, is Rusland eenzijdig overgegaan tot het opzeggen van het belastingverdrag conform het alles-of-niets principe. Voor zover bekend heeft Rusland vergelijkbare eisen gesteld aan landen welke door Moskou zijn aangewezen als belastingparadijs, onder meer Cyprus, Malta en Luxemburg. Verder meldt staatssecretaris Vijlbrief dat Rusland waarschijnlijk ook Zwitserland, Singapore en Hong Kong zal benaderen met een vergelijkbaar verzoek. Belastingverdragen De belastingverdragen die Nederland met een groot aantal landen heeft gesloten zijn bilaterale verdragen, waarbij in essentie ieder afzonderlijk verdrag regelt welk van beide landen belasting mag heffen over bepaalde inkomsten of winsten. Het belangrijkste doel van een belastingverdrag is het voorkomen dat over dezelfde inkomsten twee keer belasting moet worden betaald. Een belastingverdrag zal dus in de regel het heffingsrecht over een inkomensbestanddeel toewijzen aan &eacute;&eacute;n van de twee landen. Met de be&euml;indiging van het belastingverdrag tussen Nederland en Rusland per 1 januari 2022 vervallen dus de huidige bilaterale afspraken ten aanzien van de verdeling van heffingsrechten. We komen fiscaal gezien in een verdragsloze situatie waarbij de belastingheffing plaatsvindt op basis van de toepasselijke nationale belastingwetten zonder overkoepelende afstemming over heffingsrechten. Indien de nationale belastingwetten van Nederland en/of Rusland niet voorzien in een mogelijkheid om dubbele belastingheffing tegen te gaan, zouden er situaties kunnen ontstaan waarbij twee keer belasting moet worden betaald over dezelfde inkomsten of winsten. Besluit Voorkoming Dubbele Belasting 2001 Een dergelijke situatie waarbij dubbel belasting wordt geheven over dezelfde inkomsten of winsten is uiteraard niet wenselijk gezien dit voor personen en bedrijven een belemmering kan vormen om grensoverschrijdende economische activiteiten te ontplooien. Daarom kent Nederland van oudsher een eenzijdige regeling ter voorkoming van dubbele belastingheffing voor inwoners van Nederland en in Nederland gevestigde bedrijven. Het huidige Besluit Voorkoming Dubbele Belasting 2001 (Bvdb) uit 2001 dient als vangnet voor situaties waarin niet op een andere wijze in het voorkomen van dubbele belasting is voorzien, zoals de situatie waarin geen belastingverdrag van toepassing is. Inwoners van Nederland, waaronder in Nederland gevestigde bedrijven, die momenteel gebruik maken van het belastingverdrag tussen Rusland en Nederland zullen vanaf 1 januari 2022, onder voorwaarden, een beroep kunnen doen op dit besluit. Hetzelfde geldt voor nieuwe situaties. Echter het Bvdb zal niet kunnen voorkomen dat de belastingpositie van bepaalde personen en bedrijven zal wijzigen met ingang van 1 januari 2022. Ten aanzien van arbeidsinkomen uit een privaatrechtelijke dienstbetrekking is voor een beroep op een vrijstelling van inkomstenbelasting op basis van het Bvdb van belang dat er werkzaamheden op het grondgebied van een andere Mogendheid worden uitgeoefend. Afhankelijk van de duur van het verblijf in een andere Mogendheid (minder dan 30 dagen, meer dan 30 dagen of meer dan 3 maanden) worden vervolgens nog nadere voorwaarden gesteld. Zakenreizen Onder meer de zakenreiziger gaat mogelijk gevolgen ondervinden van het be&euml;indigen van het belastingverdrag tussen Rusland en Nederland. Hierbij hebben we het over inwoners van het ene land die (regelmatig) voor werk naar het andere land reizen, en aldaar voor een korte periode werkzaamheden verrichten. De werkzaamheden welke tijdens een zakenreis worden verricht in het andere land zijn meestal ook niet ten behoeve van een werkgever in dat andere land. Een Russische werknemer die voor zijn Russische werkgever naar Nederland reist en alhier gedurende een korte periode werkzaamheden verricht, werd tot op heden zeer waarschijnlijk niet geconfronteerd met een belastingplicht en aangifteverplichting in Nederland, omdat het belastingverdrag bescherming bood. Het heffingsrecht over de volledige arbeidsinkomsten werd normaliter, op basis van artikel 15 van het belastingverdrag tussen Nederland en Rusland, toegewezen aan zijn woonland: Rusland. Voorgaande is gebaseerd op de aanname dat deze Russische werknemer niet meer dan 183 dagen in Nederland zal verblijven gedurende een periode van 12 maanden, de voor velen bekende 183-dagen regel. Tevens ga ik ervan uit dat er tijdens een &ldquo;normale&rdquo; zakenreis geen werkzaamheden worden verricht ten behoeve van een Nederlandse vaste inrichting van de Russische werkgever of voor rekening en risico van een Nederlandse materi&euml;le werkgever. Er zal bijvoorbeeld door de Russische werkgever ten behoeve van een zakenreis geen factuur voor &ldquo;salariskosten&rdquo; worden gestuurd naar Nederland. Echter vanaf 1 januari 2022 zal dezelfde Russische werknemer worden geconfronteerd met een belastingplicht in Nederland vanaf de eerste dag waarop deze werknemer fysiek in Nederland werkzaamheden verricht. Nederland kan namelijk op basis van de Wet IB 2001 inkomstenbelasting heffen over het loon ter zake van in Nederland verrichte arbeid(2). Met andere woorden, het gedeelte van het arbeidsinkomen ten aanzien van de in Nederland gewerkte dagen. Voor het ontstaan van een belastingplicht in Nederland is het niet nodig dat de Russische werknemer gedurende een bepaalde minimumperiode in Nederland verblijft of werkt, of dat zijn werkgever in Nederland is gevestigd. In de andersom situatie, waarbij een Nederlandse werknemer voor zijn Nederlandse werkgever naar Rusland reist en aldaar een korte periode werkzaamheden verricht, dient onderzocht te worden of op basis van de nationale Russische belastingwetgeving een belastingplicht zal ontstaan in Rusland vanaf de eerste dag waarop deze werknemer fysiek in Rusland werkzaamheden verricht. Mocht deze inwoner van Nederland vanaf 2022 worden geconfronteerd met een belastingplicht in Rusland over een gedeelte van zijn/haar arbeidsinkomen, dan is er in Nederland nog de mogelijkheid om onder voorwaarden een beroep te doen op het Bvdb om dubbele belasting te voorkomen. Hierbij is onder meer de periode van verblijf in Rusland van belang. Voor arbeidsinkomen uit een privaatrechtelijke dienstbetrekking gelden de volgende aandachtspunten: Indien de belastingplichtige minder dan 30 dagen aaneengesloten in Rusland is verbleven, zal de belastingplichtige voor een beroep op het Bvdb moeten kunnen aantonen dat er daadwerkelijk belasting is betaald in Rusland over zijn/haar arbeidsinkomen, door middel van bijvoorbeeld een belastingaanslag(3). Indien de belastingplichtige meer dan 30 dagen aaneengesloten in Rusland is verbleven zal de bewijslast om een beroep te kunnen doen op het Bvdb minder zwaar zijn. De belastingplichtige dient aannemelijk te maken dat het arbeidsinkomen in Rusland in de belastingheffing is betrokken, waarbij het niet langer relevant is of er feitelijk belasting geheven is(4). Het arbeidsinkomen wordt geacht te zijn onderworpen aan een belasting indien de belastingplichtige meer dan drie maanden aaneengesloten in Rusland is verbleven. Hierbij geldt als voorwaarde dat de formele werkgever is gevestigd in een lidstaat van de Europese Unie, IJsland, Noorwegen of Liechtenstein.(5) Wanneer aan de voorwaarden wordt voldaan kan arbeidsinkomen ten aanzien van de in Rusland verrichte arbeid op basis van de vrijstellingsmethode in Nederland worden vrijgesteld van inkomstenbelasting(6). Deze methode en de manier waarop de vrijstelling dient te worden berekend is hetzelfde onder het Bvdb als onder het belastingverdrag. Verder dient te worden opgemerkt dat voorgaande geldt voor &ldquo;reguliere&rdquo; werknemers. Voor werknemers welke bijvoorbeeld werkzaam zijn aan boord van een zee- of luchtvaartuig in het internationale verkeer, als artiest of sporter gelden andere voorwaarden in het Bvdb. Als gevolg van het be&euml;indigen van het belastingverdrag tussen Rusland en Nederland zal de inwoner van Rusland vanaf 2022 al snel een belastingplicht en aangifteverplichting hebben in Nederland indien deze werkzaam is op het Nederlandse grondgebied. Tot 1 januari 2022 kon deze inwoner van Rusland waarschijnlijk nog een beroep doen op het belastingverdrag en mocht Nederland geen belasting heffen over zijn arbeidsinkomen. Mogelijkerwijs zal het voorgaande ook gaan gelden in de andersom situatie, voor de inwoner van Nederland welke werkzaamheden verricht op het Russische grondgebied. Uitzendingen In tegenstelling tot de zakenreiziger is een uitgezonden werknemer in de regel langduriger werkzaam in het land waar deze werknemer naar wordt uitgezonden. Daarnaast zal een uitgezonden werknemer normaliter voor rekening en risico van een inlenende entiteit of vaste inrichting in het andere land werkzaam zijn. Vanuit een Nederlands perspectief is de verwachting dat het be&euml;indigen van het belastingverdrag tussen Rusland en Nederland niet meteen een fiscale lastenverzwaring tot gevolg zal hebben voor personen die voor langere periodes worden gedetacheerd. Het reguliere arbeidsinkomen van deze gedetacheerde werknemer zal in de regel gedurende de periode van uitzending belast zijn in het land waar de werknemer naar is uitgezonden, ervan uitgaande dat de werkzaamheden ook fysiek in dit land worden verricht. Inwonerspositie Een ander aandachtspunt voor bestaande of nieuwe uitzendingen vanuit Nederland naar Rusland of andersom is echter de inwonerspositie van de werknemers die worden uitgezonden. De inwonerspositie is relevant voor de manier waarop onder meer het arbeidsinkomen wordt belast in zowel Rusland als Nederland. Het be&euml;indigen van het belastingverdrag tussen Rusland en Nederland heeft als gevolg dat de zogenaamde &ldquo;tie-breaker&rdquo; bepaling uit artikel 4, lid 2 van het belastingverdrag komt te vervallen. Deze bepaling wordt momenteel nog gebruikt in situaties waarbij een persoon op basis van de nationale wetgeving in beide landen als inwoner wordt aangemerkt, waarbij de tie-breaker bepaling vervolgens regelt welk van de twee landen de betreffende persoon mag aanmerken als inwoner voor toepassing van het belastingverdrag. Het vervallen van deze tie-breaker bepaling kan dus mogelijk leiden tot situaties waarbij een persoon een &ldquo;dubbele woonplaats&rdquo; heeft, omdat zowel Rusland en Nederland de werknemer aanmerken als inwoner op basis van de nationale wetgeving. Het hebben van een dubbele woonplaats kan er vanaf 2022 dus toe leiden dat zowel Nederland als Rusland in beginsel belasting willen heffen over het zogenoemde wereldinkomen, waardoor er dubbel belasting zou worden geheven. In een dergelijk geval kan onder voorwaarden in Nederland een beroep worden gedaan op het hiervoor besproken Bvdb 2001, waardoor tenminste het arbeidsinkomen ten aanzien van de fysiek in Rusland gewerkte dagen vrijgesteld wordt in Nederland. Of deze eenzijdige Nederlandse regeling leidt tot een significante verlichting van de dubbele belastingplicht zal onder meer afhangen van het aantal fysiek in Rusland gewerkte dagen en de belastingdruk in Rusland. Dit betekent dat indien een persoon wordt aangemerkt als inwoner van Rusland er belasting zal worden geheven over het wereldwijde inkomen. Waarbij ik heb begrepen dat een persoon in principe als inwoner van Rusland zal worden aangemerkt indien deze in een kalenderjaar meer dan 183 dagen op het Russische grondgebied verblijft, specifieke uitzonderingen daargelaten. Verder kent Rusland ook geen &ldquo;gebroken&rdquo; belastingjaar zoals Nederland, wat vanuit een Russisch perspectief inhoudt dat een persoon voor een volledig kalenderjaar wordt aangemerkt als inwoner of niet-inwoner. Naar ik heb begrepen kent de Russische belastingwetgeving verder geen eenzijdige regeling ter voorkoming van dubbele belasting voor inwoners van Rusland(7). Let daarom bij het plannen van een uitzending vanuit Nederland naar Rusland of andersom op het inwonerschap van de werknemer, om zodoende dubbele belastingheffing te minimaliseren, bijvoorbeeld door te schuiven met de geplande start-/einddatum en misschien ook de duur van een uitzending. Loonbelasting Voor de salarisadministrateur is het goed om te weten dat de vrijstelling van arbeidsinkomen op basis van het Bvdb niet alleen voor de inkomstenbelasting maar ook voor de loonbelasting geldt(8). Het arbeidsinkomen van de in Nederland wonende werknemer kan in de salarisadministratie worden vrijgesteld van loonbelasting indien het arbeidsinkomen is onderworpen aan een soortgelijke belasting in Rusland. Bij het toepassen van een dergelijke vrijstelling in de loonbelasting is het goed om er rekening mee te houden dat deze vrijstelling effectief tegen het marginale tarief geschiedt. Terwijl de vrijstelling in de aangifte inkomstenbelasting wordt berekend op basis van het gemiddelde belastingtarief, welke in principe lager is dan het marginale belastingtarief. Afhankelijk van de individuele situatie kan dit zogenaamde &ldquo;progressie nadeel&rdquo; tot een significant verschil leiden tussen de ingehouden loonbelasting en de daadwerkelijk verschuldigde inkomstenbelasting. Tip Voor bedrijven is het raadzaam om reeds na te gaan of er in Nederland woonachtige werknemers zijn welke (op regelmatige basis) naar Rusland reizen om aldaar werkzaamheden te verrichten, en vice versa. Een vlugge rekensom op basis van een modaal jaarinkomen leert dat voor de eerder genoemde Russische werknemer die kortstondig werkzaamheden verricht op het Nederlandse grondgebied mogelijk al een belastingplicht en aangifteverplichting ontstaat in Nederland indien deze Russische werknemer 4 dagen of meer in Nederland heeft gewerkt gedurende een kalenderjaar(9). Noten 1 Brief van de Staatssecretaris van Financi&euml;n, 7 juni 2021, 25 087, Nr. 278 2 Art. 7.2, lid 2, sub b van de Wet Inkomstenbelasting 2001 3 Artikel 9, lid 1, sub b jo. lid 4 van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 4 Artikel 9, lid 1, sub b van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 5 Artikel 38, lid 2 van de Algemene Wet inzake rijksbelastingen 1964 6 Artikel 8 van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 7 Interpretatie van de Russische belastingwetgeving door een Russische belastingadviseur welke verbonden is aan Ernst & Young (CIS) B.V. &ndash; kantoorhoudende te Moskou 8 Artikel 30 van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 9 Op basis van de 2021 belastingtarieven, een modaal jaarinkomen (i.e. &euro; 36.500), 240 werkdagen in een kalenderjaar, een aanslaggrens van &euro;48 en de aanname dat de werknemer niet in Nederland sociaal verzekerd is.