De internationale payroll wijzigt door het Besluit inkomstenverhouding

Auteur: Carlo Douven, werkzaam bij de Belastingdienst/CD-Vaktechniek en free-lance docent. Dit artikel is geschreven op persoonlijke titel. Op 23 april 2021 is het Besluit inkomstenverhouding (Besluit IKV) verschenen. Dit besluit wijzigt het Besluit SUWI en het Dagloonbesluit werknemersverzekeringen.(1) Het besluit definieert het begrip inkomstenverhouding (IKV) voor de aangifte loonheffingen. In dit artikel ga ik in op gevolgen die het Besluit IKV heeft voor de loonaangifte als er al dan niet in Nederland wonende werknemers zijn waarvan het loon niet volledig in Nederland is belast. Besluit IKV Het Besluit IKV wijzigt het Besluit SUWI. Het Besluit SUWI is aangepast omdat in de praktijk het gebruik van IKV&rsquo;s niet uniform wordt toegepast. Het begrip IKV is belangrijk omdat een IKV het hart is van de gegevensadministratie van de overheid. Werkgevers vullen de loonaangifte in per IKV. De IKV is daarmee de basis van een goede kwaliteit van de aangifte loonheffingen en de vele uitvoerings- en bedrijfsprocessen die daarop gebaseerd zijn. Denk aan de gegevens die van belang zijn voor de hoogte van uitkeringen, voorinvullen van de belastingaangifte, toeslagen etc. De wijze waarop werkgevers de IKV&rsquo;s moeten invullen in de loonaangifte is geregeld in het Handboek Loonheffingen van de Belastingdienst.(2) Dit handboek heeft echter niet de status van wet- en regelgeving. Gezien het belang van een IKV is besloten de regels over IKV&rsquo;s vast te leggen in het besluit IKV. Echter niet alleen hetgeen nu in het Handboek Loonheffingen staat is overgenomen in het Besluit IKV. Omdat de criteria voor IKV&rsquo;s strakker worden, heeft dat gevolgen voor de bestaande praktijk, met name ook in grensoverschrijdende situaties. Dit moet leiden tot een betere en uniformere vastlegging van de IKV&rsquo;s. Boodschap Besluit IKV: E&eacute;n IKV per rechtsbetrekking In art. 5.1, leden 2 &ndash; 9 Besluit SUWI wordt een definitie van het Begrip IKV opgenomen. Wat onder een IKV wordt verstaan, staat in lid 2. Een IKV is de rechtsbetrekking tussen de inhoudingsplichtige en de werkgever met een werknemer, uitkeringsgerechtigde of een andere persoon die geen werknemer of uitkeringsgerechtigde is, op grond van welke rechtsbetrekking loon, uitkering of gage wordt betaald die als grondslag dient voor de loonbelasting, premie volksverzekeringen, premies werknemersverzekeringen of de inkomensafhankelijke bijdrage op grond van de ZVW. De regel voor de aangifte wordt dat voor elke arbeidsverhouding en voor elke uitkering &eacute;&eacute;n aparte IKV wordt opgenomen, met een eigen volgnummer. Bij meerdere arbeidsovereenkomsten naast elkaar bestond al de mogelijkheid om in de opgave aparte IKV&rsquo;s op te nemen. In het besluit wordt deze grondregel specifieker ingevuld, doordat elke afzonderlijke arbeidsovereenkomst, ook bij opvolgende arbeidsovereenkomsten, in een afzonderlijke IKV moet worden aangegeven. Dus moeten werkgevers voor alle rechtsbetrekkingen met werknemers waaruit recht op loon, gage, uitkeringen of verstrekkingen bestaat een afzonderlijke IKV aanmaken. Volgens de planning zal het besluit in werking treden met ingang van 1 januari 2023. De betrokken uitvoeringsorganisaties, werkgevers maar zeker ook salarissoftwareontwikkelaars hebben dan de gelegenheid zich voor te bereiden op de gevolgen voor de praktijk van de loonaangifte ten gevolge van dit besluit. Om te helpen, worden er een aantal praktische handreikingen ontwikkeld. Verder wordt de gebruikelijke informatie verstrekt via het Handboek Loonheffingen, de gegevensspecificaties voor de loonaangifte, het reguliere overleg met softwareontwikkelaars en het platform Forum Salaris van de Belastingdienst voor salarisadministrateurs. Er is al een begin gemaakt met het kennisdocument IKV. Dit kennisdocument is gelijk met het besluit gepubliceerd.(3) Het kennisdocument bevat veel vragen en antwoorden. E&eacute;n IKV en grensoverschrijdend werken Het Besluit inkomstenverhouding zal gevolgen hebben voor de loonaangifte en daarmee ook voor de salarisadministratie. Bij het grensoverschrijdend werken wordt het begrip IKV nog niet uniform en niet per rechtsbetrekking toegepast. Bij grensoverschrijdende situaties is er vrijwel altijd ook een nauwe samenhang met de sociale zekerheid. Deze grensoverschrijdende problematiek wordt in de payroll vaak verwerkt door te werken met meerdere IKV&rsquo;s. Deze werkwijze is vanaf 1 januari 2023 niet meer toepasbaar. Er mag nog maar &eacute;&eacute;n IKV zijn per rechtsbetrekking. In &eacute;&eacute;n IKV moet dan het volledige bedrag van de loonheffing worden verwerkt. Bijkomend voordeel van &eacute;&eacute;n IKV is dat bij grensoverschrijdende situaties het voorinvullen door de Belastingdienst van de aangifte inkomstenbelasting beter en duidelijker wordt. Dit gaat wel betekenen dat werkgevers meer maatwerk moeten gaan leveren dan momenteel veelal het geval is. Handreiking in kennisdocument IKV In het kennisdocument wordt al ingegaan op enkele voor de loonaangifte van de grensoverschrijdende werknemer belangrijke punten. Tegelijk wordt aangegeven dat deze punten een wijziging zijn van de huidige regels. Ik neem hieronder de relevante onderdelen over. 4.16 De verzekeringsplicht voor de werknemersverzekeringen wijzigt. Moet een nieuwe IKV worden gemaakt? Bij een wijziging in de verzekeringsplicht voor de werknemersverzekeringen hoeft de werkgever geen nieuwe IKV te maken. Bereikt een werknemer de AOW-gerechtigde leeftijd en blijft hij werken? Of wordt een werknemer (weer) in Nederland verplicht verzekerd voor de werknemersverzekeringen nadat hij in een ander land verzekerd is geweest? Dan blijft de werkgever de bestaande IKV gebruiken. Hetgeen hierboven is beschreven gold niet voor de invoering van de definitie van het begrip IKV. Deze regels op dit punt zijn dus veranderd. 4.17 De verzekeringsplicht volksverzekeringen en Zvw wijzigt. Moet een nieuwe IKV worden gemaakt? Bij een wijziging in de verzekeringsplicht voor de volksverzekeringen en de Zvw maakt de werkgever geen nieuwe IKV. Heeft de werkgever bijvoorbeeld een werknemer in dienst die de AOW-gerechtigde leeftijd bereikt en in dezelfde arbeidsovereenkomst blijft werken? Of wordt een werknemer (weer) in Nederland verplicht verzekerd voor de volksverzekeringen nadat hij in een ander land verzekerd is geweest? De bestaande IKV blijft in die gevallen in stand. 8.1 Moet een nieuwe IKV worden gemaakt als een werknemer die voor dezelfde werkgever in het buitenland heeft gewerkt (weer) in Nederland komt werken? Nee, de rechtsbetrekking, de arbeidsovereenkomst, tussen de werkgever en de werknemer blijft ongewijzigd. Immers, de werknemer was in het kader van zijn dienstbetrekking naar het buitenland uitgezonden. De werkgever blijft de bestaande IKV gebruiken als de werknemer (weer) in Nederland komt werken. Zie ook de antwoorden op de vragen 3.17 en 3.18. Bij het toepassen van de verleggingsregeling, waarbij de inhoudingsplicht van de buitenlandse werkgever wordt verlegd naar de Nederlandse werkgever moet wel een nieuw IKV worden gebruikt. NB: Hetgeen hierboven is beschreven gold niet voor de invoering van de definitie van het begrip IKV. Deze regels op dit punt zijn dus veranderd. Reden is dat dezelfde arbeidsovereenkomst en dus dezelfde dienstbetrekking voortduurt. 8.2 Moet een nieuwe IKV worden gemaakt als een werknemer voor dezelfde werkgever in het buitenland gaat werken? Nee, de rechtsbetrekking tussen de werkgever en de werknemer blijft ongewijzigd. Immers, de werknemer wordt in het kader van zijn dienstbetrekking naar het buitenland uitgezonden. De werkgever blijft de bestaande IKV gebruiken als de werknemer in een ander land gaat werken. NB: Hetgeen hierboven is beschreven gold niet voor de invoering van de definitie van het begrip IKV. Deze regels op dit punt zijn dus veranderd. Werkwijze in grensoverschrijdende situaties verandert Op het eerste oog zijn de antwoorden in het kennisdocument logisch. Echter, in de bestaande salarissoftware wordt momenteel veelal een andere benadering toegepast, als een belastingverdrag of andere regeling ter voorkoming van dubbele belasting(4) aan de orde is en ten gevolge daarvan niet het hele loon in Nederland belast is. Dat speelt nog sterker als ook nog sprake is van deelperiodes van verzekeringsplicht in Nederland. Veel (vooral kleinere) werkgevers passen een belastingverdrag in de loonaangifte overigens niet toe. Deze werkgevers maken van de toepassing van het belastingverdrag een priv&eacute;probleem van de werknemer. De werknemer moet in de aangifte inkomstenbelasting maar regelen dat geen dubbele heffing ontstaat. De wellicht net zo ingewikkelde vraag waar een werknemer sociaal verzekerd is, kan de werkgever niet ontlopen. Hij moet de premies werknemersverzekeringen afdragen en de premies volksverzekeringen inhouden. Om dit goed te kunnen doen moet in de loonaangifte de juiste code loonbelastingtabel ingevuld worden. De vraag is of de werkgever met het niet toepassen van het belastingverdrag kan blijven wegkomen nu het werken over de grens gebruikelijker wordt. Dit speelt te meer nu het thuiswerken sinds de Covid-maatregelen voor grensarbeiders gebruikelijker begint te worden en het belastingverdrag dan als hoofdregel de heffing over de thuiswerkdagen aan het woonland toewijst.(5) Andere vooral grotere werkgevers en multinationals passen het belastingverdrag wel toe in de belastingaangifte, maar knippen dan veelal de IKV op en maken er twee of meer IKV&rsquo;s van. Een IKV voor de periode dat men wel belastingplichtig is in Nederland en een IKV voor de periode dat men niet belastingplichtig is. Als de werknemer dan nog in Nederland premieplichtig is wordt daarvoor ook vaak nog een aparte IKV opgemaakt. Vanaf 2023 zijn deze praktische oplossingen of workarounds niet meer mogelijk. De werknemer staat maar in &eacute;&eacute;n rechtsbetrekking met de werkgever, dus mag maar &eacute;&eacute;n IKV gehanteerd worden. De inhouding van loonheffingen moet dan in &eacute;&eacute;n keer goed zijn en de werkgever moet het hele loon (inclusief het niet in Nederland belaste deel) aangeven in de aangifte loonheffingen. Volgens het Handboek Loonheffingen (par. 19.2.2) moet het hele loon ook worden opgenomen als een werknemer niet in Nederland woont. Dat lijkt mij ook logisch, omdat het fiscale loon ook van belang is voor de internationale gegevensuitwisseling, uitkeringen etc. Uiteraard kan dan bij de bepaling van de hoogte van de inhouding wel rekening worden gehouden met de toepassing van het belastingverdrag of art. 2, leden 3 &ndash; 5 Wet LB 1964 (definitie begrip werkgever). De toepassing van art. 2 Wet LB is nog wel discutabel. Immers op basis van artikel 2 kan een in het buitenland wonende werknemer niet voor 100% in Nederland werknemer zijn. Voor zover het belastingverdrag de heffing over het loon niet aan Nederland toewijst of als geen belastingverdrag van toepassing en het loon is in een ander land aan de belastingheffing (feitelijk) onderworpen, is een werknemer voor de loonbelasting in zoverre geen werknemer. In de praktijk van de loonaangifte wordt wel het standpunt ingenomen dat het loon, als de werknemer niet in Nederland sociaal verzekerd is, dan in zoverre het loon in Nederland belast is en in de loonaangifte moet worden opgenomen. Het Handboek Loonheffingen van de Belastingdienst gaat er echter van uit dat ook in deze situatie het volledige loon moet worden aangegeven. Bij de in te houden loonbelasting mogen dan uiteraard wel de regels ter voorkoming van dubbele belasting worden toegepast. Conclusie De salarissoftware zal per 1 januari 2023 aangepast moeten worden aan de nieuwe regels in het Besluit Inkomstenverhouding. Per rechtsbetrekking met een werknemer mag nog maar &eacute;&eacute;n IKV opgenomen worden in de loonaangifte. Op deze hoofdregel bestaan uitzonderingen. Deze uitzonderingen zijn er niet voor situaties waarbij het loon uit &eacute;&eacute;n rechtsbetrekking deels in een ander land belast is bijv. op grond van een belastingverdrag. Opsplitsing van het loon in meerdere IKV&rsquo;s is dan niet meer toegestaan. Er mag in de loonaangifte nog maar &eacute;&eacute;n IKV worden opgenomen. Noten 1 Besluit van 26 maart 2021, houdende wijziging van het Besluit SUWI en het Dagloonbesluit werknemersverzekeringen in verband met de defini&euml;ring van de inkomstenverhouding voor de gegevensset van de polisadministratie. Staatsblad 2021, 198 2 Handboek Loonheffingen 2021, par. 3.4. 3 &lsquo;Het kennisdocument IKV vindt u: https://www.rijksoverheid.nl/documenten/brochures/2021/04/09/kennisdocument-ikv 4 Onder andere hoofdstuk III van het Besluit ter voorkoming van dubbele belasting 2001 (art. 30). 5 In het kader van de COVID-19 afspraken met Belgi&euml; en Duitsland kunnen thuiswerkdagen ook belast zijn in het land waar men gewerkt zou hebben als men door de pandemie verplicht was thuis te werken. Zie voor meer informatie hierover de overeenkomsten met Duitsland en Belgi&euml; (resp. Stcrt. 2020, 21381 en 25956), waarvan de toepassing inmiddels is verlengd tot in ieder geval 1 oktober 2021.