Wonen in Nederland en schenken van onroerend goed in België

Auteur: Mr. Dr. Kerstin M.L.L. van de Ven, verbonden aan Maastricht University en aan Athena Advies en Praktijk (kerstin.vandeven@maastrichtuniversity.nl) In deze bijdrage staat de grensoverschrijdende schenking door een in Nederland woonachtige schenker in verband met onroerend goed in Belgi&euml; centraal . Daarbij wordt met name ingegaan op de gevolgen van schenking van een eigen woning door ouders aan kinderen. Zijdelings komt ook de schenking aan derden ter sprake. Schenking van onroerend goed en de Nederlandse Successiewet 1956 Heffingsbevoegdheid In geval van schenking door iemand die ten tijde van de schenking in Nederland woont, is op grond van artikel 1, lid 1, onderdeel 2, SW schenkbelasting verschuldigd over het verkregene. Deze heffingsbevoegheid op grond van het woonplaatsbeginsel van de schenker wordt uitgebreid door de bepaling van artikel 3 SW; op grond van lid 1 is hetgeen wordt verkregen van een Nederlander, gedurende een periode van tien jaar na zijn vertrek uit Nederland, onderworpen aan de Nederlandse schenkbelasting.(1) Artikel 3, lid 2, SW regelt voorts dat de schenking van een persoon, ongeacht zijn nationaliteit, die binnen een periode van &eacute;&eacute;n jaar na zijn vertrek uit Nederland een schenking doet, met Nederlandse schenkbelasting kan worden belast. Schenkbelasting is verschuldigd door de verkrijger (artikel 36 SW), ongeacht diens woonplaats. Indien van de schenking aangifte moet worden gedaan, dan dient dat te gebeuren binnen 2 maanden na het einde van het kalenderjaar waarin de schenking heeft plaats gevonden (artikel 46 SW). Woont de begiftigde in het buitenland, dan kan de begiftigde, afhankelijk van de belastingregels van diens woonland, ook daar schenkbelasting verschuldigd zijn. Schenkingsvrijstellingen algemeen Ingevolge artikel 33 onderdeel 5, SW kunnen ouders jaarlijks een vast bedrag belastingvrij schenken aan hun kind; in 2019 bedraagt de vrijstelling &euro; 5.428. Is de schenking niet hoger dan dit bedrag, dan behoeft daarvoor geen aangifte schenkbelasting te worden gedaan. De jaarlijkse schenkingsvrijstelling geldt ongeacht de leeftijd en de burgerlijke staat van het kind. Wel is het zo dat schenkingen door ouders aan hun kind ingevolge artikel 28 SW op jaarbasis worden samengeteld ook al zijn die ouders niet (meer) gehuwd. Voor de situatie waarin een schenking wordt gedaan aan anderen geldt volgens artikel 33 onderdeel 7, SW een jaarlijkse vrijstelling van, in 2019, &euro; 2.173. De vrijstellingsbepaling van artikel 33 onderdeel 5, a SW voorziet voorts in de mogelijkheid van een eenmalig verhoogde vrijstelling aan het kind, die in de plaats is gekomen van de vroegere verruimde vrijstelling in het jaar van het huwelijk van het kind. Deze vrijstelling is slechts van toepassing in de periode waarin het kind tussen 18 en 40 jaar oud is. Is deze periode verstreken zonder dat gebruik is gemaakt van de eenmalig verhoogde vrijstelling, dan bestaat nog de mogelijkheid de faciliteit te benutten zolang de partner van het kind jonger is dan 40 jaar.(2) Voorwaarde voor de toepassing van de eenmalig verhoogde vrijstelling is dat daarop een beroep wordt gedaan in de aangifte. Dit beroep wordt slechts met betrekking tot &eacute;&eacute;n kalenderjaar gehonoreerd. Spreiding van de vrijstelling over meer kalenderjaren is dus niet mogelijk, ook niet als in het eerste jaar waarin het beroep is gedaan de vrijstelling niet volledig is benut. De eenmalig verhoogde vrijstelling komt in de plaats van de in het desbetreffende jaar geldende jaarlijkse vrijstelling. De verhoogde vrijstelling geldt eveneens indien het bedrag wordt gebruikt voor de bekostiging van een dure studie (onderdeel 5, b) en bedraagt voor 2019 &euro; 54.246. Schenkingsvrijstelling eigen woning Naast de reeds genoemde verhogingen van de jaarlijkse vrijstelling geldt een verdere verhoging naar &euro; 102.010 (2019) indien dit een bedrag een schenking ten behoeve van de eigen woning betreft (onderdeel 5, c). In de periode van 1 oktober 2013 tot en met december 2017 gold een tijdelijke verruiming van ruim &euro; 50.000 naar &euro; 100.000. Sinds 2017 is het bedrag van de vrijstelling voor eigen woningschenkingen structureel verhoogd naar het inmiddels genoemde bedrag van &euro; 102.010. Met ingang van 1 januari 2017 geldt de verhoogde vrijstelling voor de eigen woning niet alleen voor schenkingen van ouder aan kind, maar ook voor schenkingen van derden (onderdeel 7). Voor deze vrijstelling gelden dezelfde leeftijdsgrenzen. In artikel 33a SW, jo artikel 5 Uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting zijn nadere voorwaarden voor de vrijstelling opgenomen (zie hierna). Belangrijk is te beseffen dat de vrijstelling wordt beoordeeld vanuit de schenker: een verkrijger kan dus meerdere schenkingen ontvangen bestemd voor besteding aan diens woning, mits afkomstig van verschillende personen (waarbij de ouders als &eacute;&eacute;n persoon worden aangemerkt, zie hiervoor). Partners worden voor de berekening als &eacute;&eacute;n persoon aangemerkt (artikel 26 SW.) Daar komt nog bij dat op grond van artikel 26, lid 2, SW schenkingen die worden gedaan binnen &eacute;&eacute;n jaar voorafgaand aan het huwelijk van de schenkers of de begiftigden, het huwelijk geacht wordt reeds te hebben bestaan zodat men &eacute;&eacute;n jaar voorafgaand aan het huwelijk kwalificeert als partners. Nadere voorwaarden schenkingsvrijstelling eigen woning In artikel 33a SW is in 2017 de definitie opgenomen van het begrip &lsquo;schenking ten behoeve van een eigen woning.&rsquo; Het komt er kort gezegd op neer dat het een schenking van de woning zelf kan betreffen die voor de verkrijger een eigen woning is in de zin van artikel 3.111, lid, 1 of lid 3 (toekomstige eigen woning), SW. Het kan echter ook een schenking van een bedrag in geld zijn, die bestemd is om te worden aangewend voor: 1. de verwerving van een eigen woning (artikel 33a, lid 1, onderdeel b, SW); 2. de verbetering of het onderhoud van een eigen woning (artikel 33a, lid 1, onderdeel c, SW); 3. de afkoop van rechten van erfpacht, opstal of beklemming met betrekking tot een eigen woning (artikel 33a, lid 1, onderdeel d, SW); 4. de aflossing van een eigenwoningschuld als bedoeld in artikel 3.119a Wet IB 2001, of van een restschuld (artikel 33a, lid 1, onderdeel e, SW). Onder de schenking van een bedrag voor de aflossing van een eigen woningschuld (artikel 33a, onderdeel e, SW) mag ook worden verstaan een kwijtschelding op (een deel van) een lening die voor de belastingplichtige kwalificeert als eigen woningschuld. Bij besluit van 29 november 2018 (3) is dit vastgelegd. In onderdeel 8.2.1. van dit besluit is &lsquo;kwijtschelden&rsquo; gelijkgesteld aan &lsquo;daadwerkelijk betalen&rsquo; en de &lsquo;besteding aan de eigen woning&rsquo; wordt geacht plaats te vinden op het moment van de kwijtschelding.(4) Ook ingeval direct bij de overdracht van een woning de koopprijs (deels) wordt kwijtgescholden geldt een goedkeuring.(5) Deze kwijtschelding wordt blijkens de goedkeuring aangemerkt als een schenking van een bedrag ter verwerving van een eigen woning als bedoeld in artikel 33a, lid 1, onderdeel b, SW. De kwijtschelding wordt ook dan gelijkgesteld met het daadwerkelijk betalen en de besteding wordt geacht plaats te vinden op het tijdstip van de kwijtschelding. In het besluit van 29 november 2018 wordt ook voor de situatie waarin een woning is gekocht tegen een prijs beneden de waarde in het economisch verkeer, een goedkeuring gegeven. Bij een dergelijke koop kan sprake zijn van een schenking. Met het oog daarop is in het besluit bepaald dat gezien de directe samenhang tussen de aanschaf van de woning en de schenking, ook in dat geval een beroep op de toepassing van de eenmalig verhoogde vrijstelling van artikel 33, onderdeel 5 en 7, SW kan worden gedaan.(6) In artikel 5 Uitv. Reg. Schenk- en erfbelasting is met ingang van 2017 bepaald dat de schenking onvoorwaardelijk moet worden gedaan.(7) De enige ontbindende voorwaarde die is toegestaan is dat de schenking vervalt voor zover deze niet is vrijgesteld, omdat niet is voldaan aan de voorwaarden voor toepassing van de verhoogde schenkvrijstelling eigen woning. Een herroepbare schenking of een tweetrapsschenking kwalificeren derhalve niet. Het verbinden van een uitsluitingsclausule aan een schenking is geen probleem, en maakt een schenking niet voorwaardelijk. De schenking moet worden besteed in het kalenderjaar waarin het beroep op de vrijstelling is gedaan of uiterlijk in de twee direct daaropvolgende kalenderjaren.(8) Wordt de schenking gespreid over meerdere jaren gedaan, dan moeten alle schenkingen uiterlijk 31 december van het derde kalenderjaar zijn besteed aan de eigen woning. Vereiste van besteding aan de eigen woning De voorwaarde dat het verkregene wordt besteed aan de eigen woning, geldt niet voor het gehele bedrag van &euro; 102.010.(9) Het bedrag van de jaarlijkse vrijstelling (bij ouder-kind &euro; 5.428, 2019), bij een schenking afkomstig van een ander (&euro; 2.173, 2019), of het bedrag van de eenmalig verhoogde vrijstelling dat geldt voor een verkrijging door een kind van een ouder als nog niet eerder van een verhoogde vrijstelling gebruik is gemaakt (&euro; 26.040, 2019) kan ook aan iets anders dan aan de woning worden besteed. Volgens artikel 33a, lid 1, onderdeel a, SW moet de schenking door de begiftigde worden besteed aan zijn eigen woning en niet aan die van zijn partner. Stel, een samenwonend paar (beiden 35 jaar), is gezamenlijk eigenaar van een eigen woning met een WOZ-waarde van &euro; 200.000. Ze zijn ook gezamenlijk de daarop rustende eigen woning schuld van &euro; 200.000 aangegaan. Wanneer &eacute;&eacute;n van beiden van zijn of haar ouders een schenking krijgt van &euro; 102.010, dan kan deze vrij van schenkbelasting worden aangewend voor de aflossing van zijn of haar aandeel in de eigen woningschuld. Zouden ze gehuwd zijn onder het stelsel van gemeenschap van goederen, waarbij de woning in de huwelijksgemeenschap valt, dan zou de uitkomst hetzelfde zijn. De vraag wat er gebeurt als een in gemeenschap van goederen gehuwde ter aflossing van de gezamenlijke eigenwoningschuld meer aflost dan zijn eigen aandeel in de eigenwoningschuld, is in 2014 op informele wijze door het Ministerie van Financi&euml;n beantwoord: er zou soepel mee worden omgegaan.(10) Eigen woning in het buitenland In het besluit van 29 november 2018(11) is vastgelegd dat de verhoogde vrijstellingen ook kunnen worden toegepast indien de schenking is bestemd voor besteding aan een eigen woning van de begiftigde, als die woning is gelegen in een land waarmee Nederland een verdrag heeft afgesloten ter voorkoming van dubbele belasting. Voorwaarde is wel dat in dit verdrag de uitwisseling van fiscale informatie is geregeld en dat de woning voor de begiftigde voldoet aan de uitgangspunten van artikel 3.111, lid,1 of 3, Wet IB 2001 (in verband met de controleerbaarheid van daadwerkelijke besteding aan de eigen woning in het buitenland). De goedkeuring in het besluit betreft bestaand beleid.(12) Verkrijgt een in Belgi&euml; woonachtige begiftigde in 2019 een bedrag van &euro; 102.010 van een in Nederland wonende schenker, dan kan deze begiftigde in Nederland met een beroep op de eenmalige verhoogde schenkingsvrijstelling van artikel 33, onderdeel 5, c of 7, SW dit bedrag vrij van schenkbelasting aanwenden ten behoeve van de eigen woning in zijn woonland. De vraag is wat de fiscale gevolgen in het buitenland, meer specifiek in Belgi&euml;, zijn van de schenking van een eigen woning c.q. in verband met een eigen woning. Schenking van onroerend goed in Belgi&euml; Registratierecht in geval van schenking In Belgi&euml; is schenkbelasting verschuldigd indien een schenking van roerende of Belgische onroerende goederen(13) wordt verleden voor een Belgische notaris of wanneer de schenking ter registratie bij de dienst registratie wordt aangeboden. In tegenstelling tot de handgift die door de enkele overhandiging van roerende bezittingen tot stand komt en wordt uitgevoerd, is bij onroerende goederen een notari&euml;le leveringsakte vereist.(14) Om de ontvanger bij de belastingdienst de juiste heffingsregels toe te laten passen, moet de notaris in geval van een schenking door een Belgische rijksinwoner in de akte een verklaring van de schenker opnemen die het adres, de datum en duur van de vestiging van de verschillende fiscale woonplaatsen bevat die de schenker heeft gehad in de periode van vijf jaar v&oacute;&oacute;r de schenking. De heffingsregels voor de schenk- en erfbelasting verschillen per gewest: het Waals Gewest, het Brussels Hoofdstedelijk Gewest en het Vlaams Gewest hebben de bevoegdheid gekregen om voor de schenk- en erfbelasting hun eigen regels op te stellen, als gevolg van het Lambermontakkoord in 2001.(15) Is sprake van de schenking van een onroerend goed door een niet-rijksinwoner dan zijn de heffingsregels van toepassing van het gewest waar het onroerend goed is gelegen. De notari&euml;le schenkingsakte die uiterlijk vijftien dagen na het verlijden van de notari&euml;le schenkingsakte wordt geregistreerd, doet een belastingschuld ontstaan, die in een aanslagbiljet wordt vastgelegd.(16) De notaris voldoet de belastingschuld van de begiftigde uit de door partijen aan hem ter beschikking gestelde gelden. Voor de verschuldigde schenkbelasting in de vorm van registratierecht maakt het geen verschil of de schenkingsakte waarbij een onroerend goed wordt overgedragen, wordt verleden voor een buitenlandse notaris of voor een Belgische notaris: er bestaat daarvoor, zoals hiervoor reeds is aangegeven, een registratieverplichting in Belgi&euml;. Hieronder zijn voor het Vlaams Gewest, het Waals Gewest en het Brussel Hoofdstedelijk Gewest de, op dit moment, gelijkluidende tarieven opgenomen.(17) In rechte lijn Anderen &euro; 0 - &euro; 150.000 3% 10% &euro; 150.000 - &euro; 250.000 9% 20% &euro; 250.000 - &euro; 450.000 18% 30% &euro; 450.000 - &hellip; 27% 40% Deze tarieven zijn in beginsel van toepassing op de door partijen geschatte waarde in het economische verkeer. Mochten ze omwille van de familierelatie (ouders-kind) een lagere waarde willen overeenkomen, dan neemt de notaris in zijn of haar notari&euml;le akte een zogenoemde &lsquo;pro fisco&rsquo; verklaring op. Daarmee wordt verklaard dat de waarde in het economische verkeer hoger ligt dan hetgeen partijen zijn overeengekomen. De belastingdienst heft dan registratierechten over deze hogere waarde. In het Waals Gewest geldt overigens nog een regeling waarbij de begiftigde als hij energiebesparende werkzaamheden aan zijn huis laat uitvoeren, onder voorwaarden 25% van de kostprijs daarvan kan terugvragen. Als gevolg van de registratieverplichting voor onroerende goederen wordt de in Belgi&euml; woonachtige begiftigde ingeval hem of haar een woning wordt geschonken, belast volgens de Belgische belastingregels. Stel, de in Nederland wonende schenker schenkt een hem op Belgisch grondgebied toebehorende woning aan een van zijn kinderen: dan is dat kind, mits hij voldoet aan de daarvoor gestelde Nederlandse voorwaarden, uitsluitend in Nederland vrijgesteld van schenkbelasting. Zou de in Nederland wonende schenker in plaats van een woning op Belgisch grondgebied een geldbedrag schenken aan het in Belgi&euml; wonende kind, om daarmee in Belgi&euml; een eigen woning te kopen of daarmee een verbouwing te betalen, dan heeft de Belgische belastingdienst geen heffingsbevoegdheid.(18) Datzelfde geldt als de schenker zou besluiten om (een deel van) de eigenwoningschuld met betrekking tot de Belgische woning kwijt te schelden. Ingeval de begiftigde voornemens is met het geschonken geldbedrag in Belgi&euml; een woning te kopen, is het van belang te beseffen dat ook dan registratierecht is verschuldigd. De hoogte daarvan kan mede afhankelijk zijn van de waarde van het over te dragen onroerend goed (zie hierna). Registratierecht in geval van aankoop van een eigen woning Bij aankoop van een woning in het Vlaams Gewest is voor de eigen (gezins)woning, in afwijking van het normale tarief van 10%(19), met ingang van 1 juni 2018 het lagere registratietarief van 7% van toepassing. Dit tarief is van toepassing op de koopprijs (de werkelijke geschatte waarde) van de woning.(20) Daarvoor moet w&eacute;l zijn voldaan aan de voorwaarden dat de koper niet al een woning in eigendom heeft &eacute;n dat de nieuwe eigenaar er binnen de twee jaar na de aankoop in gaat wonen.(21) Is sprake van een door ruiling verkregen onroerend goed, dan is het normale tarief van 10% van toepassing: de verkrijging moet namelijk civielrechtelijk gezien een zuivere koopovereenkomst zijn.(22) Voldoet het aangekochte gebouw niet aan het begrip woning, en is het voorbestemd om door de nieuwe eigenaar tot woning te worden omgebouwd, dan wordt het beschouwd als bouwgrond.(23) Het verlaagde tarief van 7% is dan niet van toepassing.(24) Voor zogenoemde &lsquo;bescheiden woningen&lsquo; - dat zijn woningen met een aankoopprijs van maximaal &euro; 200.000 (in kernsteden of de Vlaamse rand rond Brussel is dat rond &euro; 220.000) - is er bovendien nog een vrijstelling van de eerste &euro; 80.000, hetgeen per saldo een korting betekent van &euro; 5.600.(25) Voor deze woningen geldt derhalve een registratietarief tussen de 4 &aacute; 5%. Dat betekent dat voor een woning met een waarde van &euro; 200.000, het (gemiddelde) schenkingstarief in de rechte lijn en het aankooptarief min of meer aan elkaar gelijk zijn. De koper van een eigen woning die energetische renovaties plant en uitvoert binnen vijf jaar na de aankoop, betaalt in plaats van 7% slechts 6% registratierechten. Bij deze renovaties moet worden gedacht aan een verwarming, koeling of luchtcirculatie die volledig wordt vervangen en die voor minstens 75% de buitenkant isoleert.(26) Gaat het om een woning in het Waals Gewest, dan is daarop een aankooptarief van 12,5% van toepassing. Over de eerste &euro; 20.000 is door de koper geen registratierecht verschuldigd. Afsluiting De Nederlandse schenkingsvrijstelling in verband met de eigen woning in Belgi&euml; zal veelal worden benut door schenking van een geldbedrag voor de aankoop of een verbouwing, of door kwijtschelding van een bestaande eigen woningschuld. Daarbij zal door de begiftigde voldaan moeten worden aan de daaraan in Nederland gestelde voorwaarden. Als het aldus verkregen geldbedrag door de begiftigde wordt besteed voor de aankoop van een eigen woning in Belgi&euml;, is deze over de aankoopprijs een registratierecht verschuldigd, waarvan de hoogte mede afhankelijk kan zijn van de waarde van de woning. Degene die energetische renovaties plant en uitvoert binnen vijf jaar na de aankoop, is in het Vlaams Gewest een lager tarief aan registratierecht verschuldigd. Betreft het een woning in het Waals Gewest dan kan onder voorwaarden een deel van de kostprijs van de energiebesparende maatregelen worden teruggevraagd. Noten 1 Hetzelfde geldt voor een verkrijging als gevolg van het overlijden van een Nederlander binnen 10 jaren na zijn vertrek uit Nederland. 2 Besluit van 11 januari 2013, nr. BLKB2010/417M, V-N 2013/11.18, onderdeel 8.2. 3 Nr. 2018-194402. 4 Zoals door artikel 5 Uitv.reg. Schenk- en erfbelasting wordt vereist. 5 Besluit van 29 november 2018, nr. 2018-194402, onderdeel 8.2.2. 6 Besluit van 29 november 2018, nr. 2018-194402, onderdeel 8.2.3. 7 Tot 31 december 2016 was vereist dat aan de schenking een opschortende of ontbindende voorwaarde werd verbonden. De schenking moest gebeuren onder de opschortende voorwaarde van verwerving van de eigen woning, besteding van het bedrag aan afkoop of aflossing van de eigenwoningschuld c.q. restschuld, of, in geval van een schenking ter verbetering of onderhoud, onder de ontbindende voorwaarde van besteding van het bedrag aan verbetering of onderhoud binnen twee jaar na het jaar waarin de schenking was verricht. 8 Artikel 33a, lid 2, SW jo.art. 5, lid 3, Uitv. Reg. Schenk- en erfbelasting. 9 Kamerstukken II, 2013-2014, 33 752, nr. 11, p. 65. 10 T.F.H. Reijnen en L.E. Welkers, Nieuwe inzichten en aandachtspunten bij de schenkingsvrijstelling van &euro; 100.000, FBN 2014/2-7. 11 Nr. 2018-194402, onderdeel 8.2.4. 12 Beleidsbesluit van 20 december 2012, nr. 2012/417M. Zie ook Kamerstukken II 2015-2016, 34302, nr. 11, p. 96-97. 13 De terminologie volgens Belgisch civiel recht. 14 Artikel 19, 2e W. Reg.(federaal) en artikel 2.9.1.0.1. VCF (Vlaams Gewest). 15 Parl. St. Senaat, 2000-2001, nr. 2-709/1. 16 Artikel 32 W. Reg. 17 In de rechte lijn is er wel &eacute;&eacute;n belangrijk verschil: partners die langer dan &eacute;&eacute;n jaar feitelijk samenwonen worden in het Vlaams Gewest gelijkgesteld met wettelijk samenwonenden en gehuwden. In Brussel en Walloni&euml; is dat niet het geval. 18 Tenzij de schenking in Belgi&euml; ter registratie zou worden aangeboden. 19 Artikel 2.9.4.1.1. VCF. 20 Tot 1 juni 2018 was het zogenoemde Kadastraal Inkomen, de huurwaarde van een woning, de maatstaf van heffing. 21 Artikel 2.9.4.2.11 VCF. Zie ook het standpunt van Vlabel, nr. 18044, 18 september 2018. 22 Standpunt van Vlabel, nr. 18044, 18 september 2018. 23 Artikel 1.1.0.0.2. laatste lid, 6e en 7e VCF. 24 Standpunt van Vlabel, nr. 18044, 18 september 2018. 25 Artikel 2.9.5.0.5. VCF 26 Artikel 2.9.4.2.12. VCF.